Совершенствование контроля за исчислением и уплатой НДС на базе "АСК НДС-2" (В.А. Тимошенко, журнал "Право и экономика", N 11, ноябрь 2017 г.)

Журнал "Право и экономика", N 11, ноябрь 2017 г., с. 61-65.

Несмотря на кризисные явления в экономике, поступления НДС в консолидированный бюджет страны растут. Согласно сведениям Минфина РФ по данным на 2010 г. и 2018 г. поступления НДС составили, соответственно, 2798,3 и 4571,3 млрд. руб., или увеличились в 1,6 раза [1].

Еще многие плательщики НДС допускают нарушения при исчислении, особенно при вычетах и возмещениях налога. Так, в среднем по стране доля вычетов НДС по внутренним операциям за 2016 г. составила 88,5 процента [2]. В каждом субъекте РФ своя доля вычетов, немного отличающаяся от вышеприведенной. Это безопасная доля вычетов, и обычно до данного уровня налоговики мало обращают внимание на детальный контроль за ними.

Вычет по НДС представляет собой сумму "входного" НДС, на который плательщик может снизить сумму НДС, причитающегося к уплате в бюджет.

Совсем другое дело с возмещением НДС из федерального бюджета, которое имеет место, если по итогам налогового периода (квартала) сумма вычетов превышает исчисленную сумму НДС. Возмещение налога может быть произведено налоговым органом в виде зачета или возврата. Такие ситуации, как правило, возникают у организаций и предпринимателей:

- занимающихся экспортными операциями;

- реализующих продукцию по ставке 10%, а приобретающих - по ставке 18% НДС;

- в случаях, когда в течение налогового периода объемы реализации ниже объемов приобретенных товаров.

В любом случае, как при вычетах, так и при возмещении налога, налоговый орган выносит решение только по результатам камеральной проверки декларации.

Право на вычет НДС есть у плательщиков при выполнении одновременно следующих условий:

- приобретенные объекты, ресурсы, права, по которым рассчитывается "входной" НДС, должны использоваться в операциях, облагаемых данным налогом;

- приобретенные материальные ценности, права поставлены на учет;

наличие счета-фактуры от продавца и соответствующие первичные документы (при импорте - таможенная декларация и платежные документы, свидетельствующие об уплате НДС на таможне). Это так называемые общие вычеты (п. 2 ст. 171 НК).

Есть и специальные вычеты, применяющиеся для конкретных ситуаций: при возврате товаров, при капстроительстве и СМР, по командировкам, по авансам, при изменении цены товара и другие (пп. 3-12 ст. 171 НК).

Камеральная проверка деклараций по НДС проводится в обычном порядке в течение трех месяцев со дня ее представления (6 месяцев при представлении иностранной организацией) (п. 2 ст. 88 НК). С 2015 г. декларация подается каждое 25 число месяца, следующего за кварталом (25 апреля, 25 июля, 25 октября и 25 января).

Налоговым ведомством разработаны правила камеральных проверок деклараций по НДС - контрольные соотношения (приказ ФНС России от 29.10.2014 N ММВ-7-3/558). Эти соотношения широко используются и плательщиками при самопроверках деклараций.

В последние годы налоговые органы все шире в контрольной работе используют автоматизированный риск-ориентированный подход, в том числе при контроле за вычетами и возмещениями НДС. Рост поступлений по НДС объясняется значительным улучшением контроля за налогом, а именно внедрением налоговой службой системы "АСК-НДС-2". Эта автоматизированная система контроля за НДС является уже второй версией и действует с 2015 г., первую внедрили в 2013 г.

Как отметил руководитель ФНС М. Мишустин на заседании коллегии ФНС по итогам 2016 г., "применение "АСК НДС-2" позволило почти в восемь раз снизить количество заявлений на возмещение НДС высокорисковыми организациями. Вместе с тем в 2,5 раза (с 1,8 млн. в 2011 г. до 700 тысяч в 2016 г.) сократилось количество фирм-однодневок, которые используются для уклонения от уплаты НДС".

Для обработки представленных в электронном виде деклараций по НДС (предмет проверки), книг покупок и книг продаж, журналов учета выставленных и полученных счетов-фактур налоговые органы используют технологическую базу системы Big Data "АСК НДС-2", аналогов которой в мире не существует. Налоговая история плательщика в данной системе хранится в течение 5 лет, а счета-фактуры - вечно.

Формы (форматы) деклараций счетов-фактур часто изменяются. Так, с июля 2016 г. в декларациях применяются новые коды видов операций.

Нужно иметь в виду, что с 1 июля 2017 г. форма счета-фактуры дополнена строкой 8 "Идентификатор государственного контракта, договора (соглашения)", а корректировочный счет-фактура - строкой 5 с таким же названием (постановление Правительства РФ от 25.05.2017 N 625). В этих строках указывается идентификатор государственного контракта на поставку товара (выполнение работ, оказание услуг), договора (соглашения) о предоставлении из федерального бюджета юридическому лицу субсидий, бюджетных инвестиций, взносов в уставный капитал.

Новый формат счета-фактуры стал и форматом универсального передаточного документа (УПД) и может включать не один файл, как прежде, а два, которые при этом имеют разнонаправленное движение: от продавца к покупателю и от покупателя к продавцу.

Суть "АСК НДС-2" в том, что в ней реализован автоматический расчет контрольных соотношений показателей деклараций по НДС, которая выявляет расхождения, так называемые "разрывы", когда покупатель заявил вычет, а поставщик не начислил налог.

В системе "АСК НДС-2" используются 84 критерия риска, в том числе такие, как налоговая нагрузка, рентабельность, уплата налогов плательщиком за три года, задолженность, сведения об учредителях, директоре. Система распределяет всех плательщиков НДС по трем группам налогового риска: высокий, средний, низкий, которые соответственно отражаются цветами: красный, желтый и зеленый.

В группы низкого риска (зеленый цвет) вошли устойчивые плательщики, которые давно ведут свою деятельность, платят НДС, у них есть активы, персонал. Их подвергают упрощенному контролю.

Усиленному налоговому контролю подлежат плательщики, входящие в высокую зону риска (красный цвет). Обычно это плательщики, которые платят налоги в минимальном размере (менее 1% от выручки по банку), не обладают достаточными ресурсами для ведения деятельности, "однодневки". К ним применяется максимальный комплекс мероприятий налогового контроля, за время использования АСК "НДС-1" количество таких плательщиков значительно сократилось.

Остальные плательщики подлежат обычному контролю - составляют среднюю группу риска (желтый цвет). Обычно это декларации организаций, у которых бывают ошибки в реквизитах счетов-фактур, в кодах. Такие плательщики могут заявить вычет по контрагенту, который не показал реализацию [3].

Чтобы покупатель мог получить вычет по НДС, необходимо, чтобы имела место реальная сделка, в рамках которой покупатель перечислил продавцу сумму НДС, а продавец ее уплатил в бюджет. В случае с "однодневками" сделка обычно фиктивная, налог в бюджет не поступает, но несмотря на это плательщик предъявляет НДС к вычету.

Программа сопоставляет НДС, начисленный продавцом (по книге продаж), и НДС, принятый к вычету покупателем (по книге покупок), то есть проводятся "перекрестные" проверки в отношении счетов-фактур, отраженных в разделе 8 декларации у покупателя и в разделе 9 - у продавца. Если эти данные не совпадают, программа выясняет: отразил ли реализацию продавец и насколько правомерно покупатель заявил вычеты по налогу.

Расхождения бывают двух видов. Первый вид называется "НДС" и означает, что оба контрагента показали сделки в декларациях, но у них не сошлись суммы налога. Здесь плательщик обязан представить пояснения.

Второй вид - "Разрыв". Он означает, что контрагент не представил декларацию, или сдал декларацию с нулевыми показателями, или операция отсутствует, или сильно искажены данные. В этом случае нужно представить уточненную декларацию.

Часто "разрыв" возникает, когда стороны отражают сделку в разных кварталах: покупатель отражает вычеты позже, чем продавец реализацию.

Если "АСК НДС-2" обнаруживает нестыковки, то формируется требование пояснений с таблицей "Справочно: код возможной ошибки". Расшифровка кодов:

1 - плательщик отразил счет-фактуру в декларации, а у контрагента отсутствует запись по этому счету-фактуре;

2 - в декларации плательщика расходятся данные книги покупок и книги продаж;

3 - в декларации посредника расходятся данные журнала учета выставленных и полученных счетов-фактур;

4 - допущена ошибка в конкретной графе книги покупок или книги продаж.

Все происходит без участия сотрудников инспекции: в адрес покупателя и продавца автоматически отправляются требования о представлении пояснений или внесения исправления путем представления уточненной декларации и доплаты НДС (п. 3 ст. 88 Кодекса).

С 2017 г. действует положение о том, что плательщики должны не только декларации по НДС, но и пояснения по ним отправлять в инспекцию в электронном виде, в том числе: об ошибках, которые обнаружила "АСК НДС-2", о других расхождениях и противоречиях в отчетности, об уменьшении налога в уточненной декларации.

На ответ предоставляется 5 дней. За непредставление пояснений, опоздания со сроками, неподачу уточненной декларации по НДС плательщик привлекается к штрафу в размере 5000 руб. За повторное непредставление пояснений в течение календарного года штраф уже 20 000 руб. (п. 1, 2 ст. 129.1 НК). За нарушения срока может также блокироваться банковский счет плательщику.

Обработкой многочисленной информации, поступающей от плательщиков, их контрагентов, занимается созданная Межрегиональная инспекция ФНС по камеральному контролю, сотрудники которой выявляют противоречия в декларациях и сообщают инспекциям "на местах" для проверки.

Чтобы доказать уклонение от налогов, надо провести дополнительные мероприятия: истребование у третьих лиц (контрагентов, банков и др.) первичных документов (накладные ТОРГ-12, акты, счета-фактуры, транспортные и товарно-транспортные накладные), информации о конкретных сделках проверяемого плательщика; допросы; осмотры мест нахождения товара, объекта недвижимого или движимого имущества (такое право предоставлено налоговикам с 2015 г. - п. 1 ст. 92 НК); экспертизу документов.

В частности, в информации о конкретной сделке должны содержаться сведения о сторонах договора, его предмете и условиях и другие документы, подтверждающие их правомерность применения по операциям, осуществляемым на внутреннем и внешнем рынках. Что важно, осмотр возможен не только у проверяемого лица, но и у его контрагентов.

Первым этапом реализации "АСК НДС-2" стал контроль за правомерностью возмещения НДС. Возмещение НДС - частый предмет налоговых споров, поскольку включает в себя много вопросов, связанных с применением нулевой ставки, которая вызывает особый интерес со стороны налоговых органов. В квартал за возмещением НДС обращаются порядка 30 тысяч организаций [4].

Возмещение НДС плательщику производится в общем порядке (ст. 175 НК) или с использованием ускоренного - заявительного порядка (ст. 176.1 НК), а возврат НДС осуществляется перечислением на банковский счет плательщика или направлением на оплату налогов будущих периодов (по заявлению плательщика), а также в счет погашения задолженности (производится самостоятельно инспекцией).

Если при камеральной проверке не установлены нарушения в расчете и уплате НДС, то проверка автоматически заканчивается, и при отсутствии нарушений в течение 7 дней налоговый орган обязан принять решение о возмещении налога (п. 2 ст. 176 НК).

В случае выявления нарушений формируется акт камеральной проверки по истечения 10 дней со дня завершения проверки и направляется плательщику не позднее 5 рабочих дней с даты его составления. Плательщик вправе представить возражения по акту в течение месяца со дня получения (п. 6 ст. 100 НК).

Затем в течение 10 рабочих дней принимается решение о привлечении плательщика НДС к ответственности либо об отказе в привлечении к ответственности.

Одновременно с этим принимаются решения:

- о возмещении полностью суммы заявленного налога;

- об отказе в возмещении полностью суммы заявленного налога;

- о возмещении частично суммы заявленного налога и об отказе в возмещении частично заявленной суммы налога (п. 3 ст. 176 НК). Налоговый орган обязан сообщить плательщику о принятом решении о возмещении, о зачете (возврате) НДС или об отказе в возмещении в течение 5 дней со дня принятия решения. Территориальный орган Федерального казначейства в течение 5 дней осуществляет возврат плательщику суммы НДС и в тот же срок уведомляет налоговый орган о дате возврата и сумме возвращенных средств.

При нарушении сроков возврата суммы НДС, считая с 12-го дня после завершения камеральной проверки, начисляются проценты исходя из ставки рефинансирования Центрального банка РФ (п. 10 ст. 176 НК).

Заявительный (ускоренный) порядок возмещения НДС позволяет осуществить зачет (возврат) НДС, заявленного к возмещению в декларации, до завершения камеральной проверки. Такой порядок в основном применяют крупные организации.

Право на применение заявительного порядка возмещения налога имеют:

1) организации, у которых совокупная сумма НДС, акцизов, налога на прибыль организаций и НДПИ, уплаченная за три календарных года, предшествующих году, в котором подается заявление, без учета сумм налогов, уплаченных в связи с перемещением товаров через границу РФ и в качестве налогового агента, составляет не менее 10 миллиардов рублей;

2) плательщики, предоставившие банковскую гарантию или поручительство, предусматривающие обязательство банка, поручителя на основании требования налогового органа уплатить в бюджет за плательщика суммы налога, излишне полученные им (зачтенные ему) в результате возмещения НДС в заявительном порядке, если решение о возмещении суммы НДС в заявительном порядке будет отменено полностью или частично.

Такие плательщики подают в налоговый орган не позднее 5 дней со дня представления декларации заявление вместе с банковской гарантией или договором поручительства, который содержит реквизиты банковского счета для перечисления средств и обязательство вернуть излишне полученную сумму. В течение 5 дней со дня подачи заявления налоговый орган проверяет соблюдение плательщиком требований, предусмотренных ст. 176.1 НК, а также наличие у плательщика задолженности и принимает решение о возмещении суммы НДС или решение об отказе в возмещении суммы НДС. О принятых решениях налоговый орган сообщает плательщику в течение 5 дней. Обоснованность суммы НДС, заявленной к возмещению, проверяется налоговым органом при камеральной проверке декларации.

Вместе с тем налоговые органы планируют выездные налоговые проверки организаций, чтобы доказать необоснованную налоговую выгоду, которая выявлена при камеральных проверках, где будут доначислены суммы НДС и налога на прибыль.

Таким образом, внедрение "АСК НДС-2" позволяет автоматически сопоставлять сведения о покупках и продажах плательщиков и тем самым выявлять и пресекать уклонение от уплаты НДС и попытки мошеннического возмещения налога и уменьшения сумм вычетов. Покупки и продажи плательщика "зеркально" отражаются у его поставщиков и покупателей. И если где-то есть "разрыв", система моментально об этом сигнализирует. По снижению количества заявлений на возмещение НДС, снижению сумм заявленных вычетов судят об эффективности работы системы "АСК НДС-2". Система существенно повысила объемы поступлений НДС в условиях падения объемов производства.

По причине ее высокой эффективности прекращают деятельность налоговые комиссии по легализации налоговой базы при налоговых инспекциях и Управлениях ФНС по субъектам РФ, за исключением комиссий по НДФЛ.

Центр тяжести проверок смещается на оценку недобросовестности плательщика, совершения им действий, ведущих к получению необоснованной налоговой выгоды, а не его контрагента [5].

Несмотря на кардинальные изменения в области контроля за исчислением и уплатой НДС, эта сфера деятельности налоговых органов и далее совершенствуется. В связи с подготовкой Соглашения о механизме "сквозной" идентификации товара с момента его ввоза на территорию ЕАЭС до момента реализации розничным продавцом путем присвоения ему уникальных классификационных признаков (номера декларации на товары, порядкового номера товара в декларации на товары, наименования товара и его классификационного кода по ТН ВЭД ЕАЭС, количества единиц товара и пр.) предполагается дополнить состав показателей счетов-фактур, применяемых при расчетах по НДС, соответствующими показателями [6]. Планируется также синхронизировать "АСК НДС-2" с информационными базами таможни, Центробанка и Росфинмониторинга.

1. Ежегодная информация об исполнении консолидированного бюджета Российской Федерации (данные с 1 января 2006 г.) // Сайт Минфина РФ.

2. Серова Я. Какие вычеты безопасны в декларации по НДС за первый квартал 2017 года // Учет. Налоги. Право. 2017 N 13.

3. Хан Е. Как на самом деле инспекторы проверяют декларации по НДС // Учет. Налоги. Право. 2017. N 14.

4. Риск-ориентированный контроль возмещения НДС // Бюджет.РУ 12.12.2015.

5. Создание условий для самостоятельного исполнения налогоплательщиками обязанности по уплате налогов - задача налоговых органов // Сайт ФНС: 10.04.2017.

6. Основные направления налоговой политики на 2017 год и плановый период 2018 и 2019 годов: проект Министерства финансов Российской Федерации от 18.10.2016 // Официальный сайт Министерства финансов Российской Федерации.

Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете подать заявку на получение полного доступа к системе бесплатно на 3 дня.

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.

Тимошенко В.А. Совершенствование контроля за исчислением и уплатой НДС на базе "АСК НДС-2"

Timoshenko V.A. Improving control over the calculation and payment of VAT on the basis of "ASK VAT-2"

В.А. Тимошенко - профессор кафедры финансов, кредита и налогообложения Поволжского института управления имени П.А. Столыпина Российской академии народного хозяйства и государственной службы при Президенте Российской Федерации, доктор исторических наук, почетный работник МНС России

В статье раскрыто влияние новой автоматизированной системы "АСК НДС-2", не имеющей аналогов в мире, на эффективность налогового контроля за вычетами и возмещениями НДС. Автор детально рассмотрел широкий спектр вопросов, касающихся автоматического распределения системой всех плательщиков НДС по трем группам налогового риска: высокий, средний и низкий и сопоставления НДС, начисленного продавцом и НДС, принятого к вычету или возмещению покупателем, то есть проведения "перекрестных" проверок в отношении счетов-фактур. Автор делает обоснованный вывод, что внедрение "АСК НДС-2" позволяет выявлять и пресекать уклонение от уплаты НДС, попытки мошеннического возмещения налога и уменьшения сумм вычетов и обеспечила существенное повышение сумм поступлений НДС в федеральный бюджет в условиях падения объемов производства.

The article deals with the impact of the new automated system "ASK VAT-2"which has no analogues in the world, on the efficiency of tax control over deductions and reimbursements of VAT. The author analyses a wide range of issues related to automatic allocation of all payers of VAT into three groups of tax risks: high, medium and low and; matching the VAT charged by the seller and the VAT accepted to a deduction or compensation by the buyer, that is conducting cross-checks against invoices. The author makes a reasonable conclusion that the introduction of "ASK VAT-2" allows to identify and prevent evasion of VAT payments, attempted fraudulent tax refunds and reduction of deductions and provided a significant increase in the amounts of VAT receipts to the Federal budget in the conditions of falling of volumes of manufacture.

Ключевые слова: налоговый контроль НДС; система "АСК НДС-2", налоговые риски; налоговая декларация по НДС; счет-фактура; эффективность контроля по НДС.

Keywords: VAT tax audit; "ASK VAT-2" system, tax risks; tax declaration VAT; invoice; effectiveness of controls on VAT.

Совершенствование контроля за исчислением и уплатой НДС на базе "АСК НДС-2"

Родился 23 марта 1946 г. В 1968 г. окончил Саратовский политехнический институт.

Автор ряда трудов по российскому налогообложению: "История российского налогообложения" (Саратов, 2001, 2003, 2009), "Налоговая политика России" (Саратов, 2004); "Налоговые проверки" (М., 2006); "Проверки налоговых органов" (М., 2009, 2010), "Налоговое администрирование и налоговый контроль" (Саратов, 2012) и статей в журналах "Финансы", "Налоговый вестник" "Право и экономика".

📎📎📎📎📎📎📎📎📎📎