Учет бесплатно полученных образцов

Правила торговли практически всеми группами товаров предусматривают, что в торговом зале должны быть выставлены имеющиеся товары или их образцы в полном ассортименте. А при продаже ряда сложнобытовых товаров продавец, кроме предоставления покупателю сведений о товаре, должен обеспечить демонстрацию пользования им и т.п. Это так называемые демонстрационные образцы. Об их учете мы недавно писали. В данной статье мы также поведем речь об учете демонстрационных образцов, но полученных из-за границы безвоздмездно.

Довольно распространена следующая ситуация. Пред­приятие импортирует на территорию Украины товары и здесь занимается их продажей. Нерезидент в нагрузку к товару поставляет резиденту рекламные буклеты, листовки, каталоги и т.п. (далее — каталоги) о товаре или его образцах, не требуя за них оплаты. И честно включает в инвойс их наименование и количество. Если они и подлежат оплате, то по символической цене. И каждая сторона имеет от этого свою выгоду.

Нужно ли оприходовать бесплатные образцы и каталоги

Едва ли не у большей части получателей каталогов и образцов возникает вопрос: нужно ли отражать их поступление в учете? Одни считают, что раз буклеты и образцы получены бесплатно, таможенное оформление упрощено, то можно их поступление не показывать в учете. Мол, никто не узнает. (А вот как раз и узнает, потому что существует единая база обмена информацией об импортных операциях между ГТСУ, НБУ и ГНАУ). Другие считают, что их нужно оприходовать только в количественном выражении, раз они не имеют стоимости. Третьи считают, что их нужно учитывать и в денежном, и в количественном выражении. Вот только вопрос — какая денежная стоимость? Считаем, что и буклеты, и образцы нужно оприходовать и в количественном выражении, и в стоимостном. Объясним.

Импорт, то есть ввоз образцов и каталогов на таможенную территорию Украины, является хозяйственной операцией — событием, вызывающим изменения в структуре активов и обязательств, собственном капитале предприятия. В чем это проявляется? Активы — это ресурсы, контролируемые предприятием в результате прошлых событий, использование которых, как ожидается, приведет к получению экономических выгод в будущем. Использование предприятием каталогов и образцов приводит к получению экономических выгод. А именно: их мы будем демонстрировать покупателям, распространять среди них, с их помощью будем рассказывать покупателям о преимуществах нашего товара. Следовательно, они являются активами, и поэтому должны учитываться.

Какова стоимость бесплатных активов

Цель использования бесплатно полученных образцов известна: реклама. Или путем распространения среди потенциальных покупателей, или путем использования в качестве демонстрационных образцов. Следовательно, они могут быть или запасами, или основными средствами (малоценными необоротными активами).

Пункт 12 П(С)БУ 9 «Запасы» определяет, что первоначальной стоимостью запасов, полученных предприятием бесплатно, признается их справедливая стоимость с учетом расходов, предусмотренных п. 9 этого Положения. Аналогичная норма содержится в п. 10 П(С)БУ 7 «Основные средства». В обоих случаях их справедливая стоимость увеличивается, в частности, на суммы ввозной пошлины и транспортные расходы, а также на сумму других расходов, связанных с доведением до состояния, пригодного для применения. Справедливая стоимость — это сумма, по которой может быть осуществлен обмен актива, или оплата обязательства в результате операции между осведомленными, заинтересованными и независимыми сторонами (п. 4 П(С)БУ 19 «Объединение предприятий»).

Таким образом, каталоги и образцы, получаемые нами от нерезидента и по которым не указана цена, все же имеют стоимость. Это справедливая (рыночная) стоимость плюс пошлина, таможенные сборы и транспортные расходы.

Как определить справедливую стоимость

Разумеется, если нам поставляют в качестве бесплатных образцов несколько единиц такого же товара, как и тот, который импортируется, то справедливая стоимость этих образцов будет равна стоимости оплачиваемого товара. Например, если поставляются электророзетки, то стоимость одной бесплатно полученной розетки (в частности ее таможенная стоимость) будет равна стоимости одной оплачиваемой розетки.

Труднее с каталогами. Если не указана их стоимость, то следует ориентироваться на внутренний рынок аналогичной продукции. Другого выхода нет.

Суммы уплаченных таможенных платежей и сборов и транспортных расходов нам известны. Поэтому стоимость полученных образцов и каталогов для целей бухгалтерского учета уже можно определить расчетным путем.

Возникает ли валовой доход при получении образцов и каталогов

В налоговом учете бесплатно полученные образцы и каталоги подпадают под определение «товары» — они являются оборотными или необоротными материальными активами. И поэтому также должны отражаться в налоговом учете.

Мы привыкли к тому, что бесплатно полученные товары включаются в валовые доходы. А потом, когда мы их продаем, еще раз отражаем валовые доходы. Нелогично.

Согласно п. 1.23 Закона о прибыли, бесплатно предоставленные товары — это, в частности, товары, предоставляемые плательщиком налога согласно договорам дарения, другим договорам, не предусматривающим денежную или иную компенсацию стоимости таких материальных ценностей и нематериальных активов или их возврат, или без заключения таких соглашений.

К продаже товаров (п. 1.31 Закона) относятся, в частности, операции по бесплатному предоставлению товаров. А в валовой доход включаются доходы из других источников, в частности в виде стоимости товаров (работ, услуг), бесплатно предоставленных плательщику налога в отчетном периоде, кроме их предоставления неприбыльным организациям (пп. 4.1.6). Но перечень доходов из других источников не является исчерпывающим.

Существует позиция, что при бесплатной передаче валовые доходы возникают в сумме обычной стоимости товара, если они поставляются неплательщикам налога на прибыль. А если товары передаются плательщику налога на прибыль, то валовые доходы равны нулю, потому что обычные цены не должны применяться.

Есть несколько вариантов отражения в налоговом учете бесплатно полученных товаров их получателями, и каждый из них имеет право на жизнь.

Первый сводится к тому, что получатель бесплатного товара не включает его стоимость в валовые доходы. На какие бы цели в пределах налогового учета такой товар дальше не использовался, получатель не имеет права на валовые расходы, а валовые доходы отразит при продаже такого товара или в неизменном, или в переделанном виде. Выводы основываются на неоднозначной трактовке норм п. 1.23 и пп. 4.1.6 Закона. С одной стороны, в них не говорится об отражении дохода в сумме стоимости полученных без оплаты товаров. Упоминается лишь их бесплатная передача плательщиком налога на прибыль другим лицам. В противном случае плательщиками налога на прибыль обязательно должны быть все получатели таких товаров. С другой стороны, в пп. 4.1.6 Закона употреблено несколько сложное для понимания высказывание «бесплатно предоставленных плательщику налога», позволяющее его смысл трактовать и так, что здесь речь идет о товарах, полученных плательщиком.

Второй вариант основывается на том, что бесплатно полученный товар не такой уж и бесплатный. Действительно, поставщику (дарителю) мы за него не платим. А сопутствующие расходы? В частности, в нашем случае, это расходы на уплату таможенных платежей и транспортные расходы. И, как следствие, бесплатные товары имеют стоимость, равную сумме таких расходов. Ведь согласно п. 5.9 Закона мы определяем прирост (убыль) балансовой стоимости запасов. А балансовая стоимость запасов формируется на основе данных бухучета и включает эти сопутствующие расходы.

Когда образцы ввозятся из-за границы, обязательно указывается их таможенная стоимость. Следует предусмотреть, что справедливая рыночная или обычная стоимость с целью налогообложения будет определена именно в измерении таможенной стоимости. Кроме того, стоимость бесплатно полученных образцов не будет перерассчитываться в соответствии с п. 5.9.Закона о прибыли, поскольку перерасчету подлежит только стоимость тех запасов, расходы на приобретение которых включаются в состав валовых. Расходы, фактически понесенные в процессе получения бесплатного товара, относятся к составу валовых и учитываются при перерасчете по п. 5.9 Закона балансовой стоимости запасов.

Третий вариант больше похож на фантастику. Только единицы считают, что при включении стоимости бесплатных товаров в состав валовых доходов в одном периоде, в следующем у получателя возникают валовые расходы на эту же сумму.

Однако всем им противопоставляется один факт: перечень доходов, включаемых в валовой доход, не является исчерпывающим. Поскольку в бухучете возникает доход от бесплатно полученных активов, то можно провести аналогию, что возникает валовой доход и в налоговом учете. И поэтому у получателей образцов и каталогов нет другого выхода, кроме как отразить валовые доходы в размере их обычной цены.

Пример 1 Предприятие импортирует электророзетки и т.п. Стоимость одной розетки — 1 долл. США. При покупке партии в количестве 1000 штук нерезидент бесплатно предоставляет рекламные листовки в количестве 1000 шт. и 10 розеток для демонстрации их свойств. Транспортные расходы — 100 грн, таможенные платежи — 500 грн.

Транспортные расходы распределены пропорционально весу, таможенные платежи — пропорционально заявленной таможенной стоимости.

В учете эту операцию можно отразить так, как показано в таблице 1

Отражение в учете получения по импорту бесплатных демонстрационных образцов № п/п Содержание операции Бухгалтерский учет Сумма Налоговый учет Д-т К-т ВД ВР 1. Оприходованы розетки (1000 шт.) 281 632 1000 USD

5050 UAH - 5050 2. Оприходованы демонстрационные образцы (5 шт.) 22

632 632*

716 25,25 UAH 25,25 - 3. Оприходованы листовки 209

632 632

716 10 UAH 10 - 4. Отражена сумма пошлины и таможенных сборов (500 : 5085,25) 281

209 377 496,53 UAH

1,02 UAH - 500 5. Отражена сумма транспортных расходов (условно) 281

209 631 98,50 UAH

1,00 UAH - 100 * Можно сразу делать проводку Д-т 22 К-т 716. Но первая операция - это все-таки источник происхождения актива.

В данном случае справедливую стоимость бесплатной розетки мы взяли на уровне цены приобретения аналогичной (1 долл./шт.), а таможенную стоимость листовок — на уровне стоимости их печатания в Украине.

Право на включение уплаченного при таможенном оформлении НДС в состав налогового кредита зависит от того, будем ли мы использовать бесплатно полученные образцы и каталоги в налогооблагаемых операциях. Поэтому далее — о налогообложении операций по использованию образцов и каталогов.

Использование бесплатных образцов и каталогов

Бесплатно полученные каталоги и образцы предприятие может использовать на следующие цели.

Рекламные листовки и каталоги можно:

а) раздавать покупателям (листовки);

б) использовать по месту продажи (каталоги);

а) раздавать покупателям в придачу к купленной партии товара;

б) использовать по месту продажи в качестве демонстрационного образца.

Возникает ли в данном случае валовой доход? Считаем, что здесь следует исходить из устоявшейся позиции налоговиков (обоснованной, например, в письме ГНАУ от 03.06.2002 г. №3428/6/15-1215-26). А именно: если товары не выполняют никакой иной функции, кроме рекламной (а это прайс-листы, рекламные проспекты, брошюры, каталоги и т.п.), то их стоимость в валовые доходы не включается и НДС не облагается. Если товары выполняют какую-либо другую функцию, то их стоимость следует включать в валовые доходы по обычным ценам и облагать НДС.

Если товары (каталоги и образцы) используются по месту продажи как демонстрационные и информационные, то валовые доходы, конечно, не возникают, и объект обложения НДС отсутствует.

Валовые расходы у предприятия в части справедливой стоимости образцов и каталогов не возникают. А в части сопутствующих расходов, вошедших в их балансовую стоимость, — в общем порядке: включаются в валовые согласно перерасчету по п. 5.9 Закона, если это запасы (МБП, другие материалы), или в соответствии с амортизируемой стоимостью, если это часть объекта МНМА по цене до 1000 грн.

Пример 2 Продолжая пример 1, допустим, что все листовки розданы покупателям, две розетки использованы в качестве демонстрационных образцов, а три — бесплатно предоставлены покупателям.

В учете эти операции можно отразить так, как показано в таблице 2.

Отражение в учете использования импортных бесплатных демонстрационных образцов № п/п Содержание операции Бухгалтерский учет Сумма, грн Налоговый учет Д-т К-т ВД ВР 1. Наличие образцов (5 шт.) 22 х 28,20 - 2,95

п. 5.9 Наличие листовок 209 х 12,02 - 2,02

п. 5.9 2. Списана стоимость распространенных листовок 93 209 12,02 - +2,02 3. Списана стоимость бесплатно розданных розеток (3 шт.) 93 22 16,92 - +1,77* Начислено налоговое обязательство по НДС 93 641/НДС 3,38** - - 4. Списана стоимость розеток, использующихся в качестве демонстрационные образцы 93 22 11,28 - +1,18* * К лимитированным расходам относятся расходы на организацию приемов, презентаций и праздников, приобретение и распространение подарков, включая бесплатную раздачу образцов товаров или бесплатное предоставление услуг с рекламными целями. Указанные расходы включаются в валовые расходы предприятия в размере, не превышающем 2% от налогооблагаемой прибыли за предыдущий отчетный (налоговый) год. Поэтому включение сумм бесплатно розданных розеток в валовые расходы возможно только в пределах 2% лимита от налогооблагаемой прибыли за предыдущий отчетный (налоговый) год.

** База обложения НДС при осуществлении бесплатных рекламных раздач, в соответствии с п. 4.2 Закона о НДС, определяется из фактической цены операции, но не ниже обычной цены (письмо ГНАУ от 27.04.2005 г. №4517/5/15-2416, см. «Документы для работы» №23/2005).

Дмитрий Кучерак, «Дебет-Кредит»

Арбитражный сбор: есть ли валовые расходы? Суть дела :: Точка зрения Довольно распространенная ситуация: предприятие, не получив своевременно оплату за товары, обращается в суды, в том числе международные. А вот включаются ли в такой ситуации в состав валовых расходов суммы государственной пошлины и арбитражного сбора.

Жизнь, поделенная надвое № 22 (2.6.2014) :: Суть дела :: Точка зрения События последних месяцев, можно уверенно сказать, изменили мир. И в первую очередь — нас самих. Наработанные годами бизнес-отношения, пока еще есть возможность поддерживать их, функционируют в более-менее дееспособном режиме. Но, учитывая неоднозначность.

Ценнобумажные проверки № 15-16 (14.4.2014) :: Суть дела :: Точка зрения Ценнобумажные проверки — едва ли не самые дорогие проверки по размеру возможных штрафных санкций. Реалии бизнеса свидетельствуют, что не всегда финсанкций можно избежать, даже если действовать максимально в законодательно установленных рамках. А порой рез.